合并报表内部商品交易抵消分录两步法-全球关注

通常在编制合并报表本期内部商品交易抵消分录时，会统计内部交易的商品有多少最终对外（第三方）销售了，有多少还没有最终对外销售，以此来计算应该抵消多少“营业成本”和“存货”。那么，可以分为三种情况编制抵消分录：

(资料图)

1。内部交易的商品全部没有对外出售，则销售方将商品卖给关联方，销售方按照销售价格确认了收入和结转了成本并减少了存货，购买方按照购买价格确认了存货，当成一个集团整体来看，该收入就不存在，成本也不存在，存货也虚高了。这就需要将收入和成本抵消，虚高的存货等于收入减去成本，也需要冲减掉，以符合真实情况。抵消分录如下：

本期的内部交易全部未对外销售

借：营业收入（本期内部销售产生的收入）

贷：营业成本（内部销售营业成本）

存货（未实现内部销售利润）

2。内部交易的商品全部对外销售，则商品的最终收入已经实现，最终对外销售的收入就是真实收入，但是，最终对外销售时结转的成本是按照内部交易价格形成的存货价值结转的成本，导致成本虚高，那么，真实的成本是多少呢？就是内部交易时结转的成本就是真实成本。因此，这时只需要将对外销售结转的成本全额抵消，并将内部销售收入抵消，集团的收入和成本就还原到了真实水平。抵消分录如下：

本期的内部交易全部已对外销售

借：营业收入（本期内部销售产生的收入）

贷：营业成本（本期对外销售的成本）

3。内部交易的商品部分对外销售，还有一部分没有售出，原理同“2”，对外销售的那部分商品的收入就是真实收入，但成本却虚高了，真实的成本就是内部交易时结转的成本，需要将对外销售的成本全部冲销；同时，内部交易时产生的收入全部不是真实的，需要全额抵消内部交易的收入；再者，由于部分没有对外售出，还在存货上躺着，存货的价值是按照内部交易价格计价的，那就需要将没有对外出售的存货虚高的价值冲减掉，没有对外出售的存货对应的内部交易成本同样也要抵消掉。抵消分录如下：

本期的内部交易部分对外销售

借：营业收入（本期内部销售收入）

贷：营业成本（对外销售成本+未实现的内部销售成本）

存货（未实现内部销售利润）

以上是根据具体情况来编制抵消分录，那么，有没有更简单的方法呢？不需要分情况去统计而直接可以编制抵消分录呢？有，那就是两步法。

两步法的原理很简单，那就是无论怎样，作为一个集团整体，内部关联交易的收入和成本都不是真实的，均需要抵消；然后，我们再看内部交易的这部分商品产生的真实收入和成本是多少。

第一步，全部抵消内部交易相关的营业收入（用“营业成本”与之对应）

借：营业收入（内部交易）

贷：营业成本

第二步，将期末存货中未实现内部销售利润抵消

借：营业成本

贷：存货（期末存货中包含的未实现内部销售利润）

以上第一步借方抵消的“营业收入”是内部交易产生的收入，任何情况下均需要全额抵消，为了满足借贷必相等，贷方的“营业成本”金额等于借方“营业收入”，如果内部交易的商品全部对外出售，这就与上面第“2”中情况一样，到此完结；如果没有完全对外出售，这导致营业成本被多抵消了，这时，来到了第二步，没有完全对外出售说明有内部交易产生的存货在账上，这个存货价值虚高了，虚高的部分就是内部交易产生的利润对应的部分，因此，将虚高的存货部分冲减掉，由于这部分存货没有对外出售，那么，其也没有对外结转“营业成本”，也就是第一步抵消的“营业成本”抵消多了，要冲回去，冲回去多少呢？由于第一步是按照全部对外出售而冲减的“营业成本”，对外“营业成本”等于内部交易“营业收入”，那就需要将没有对外出售的存货对应的对外出售“营业成本”冲回去，同时，由于没有对外出售的存货对应的内部交易“营业成本”本身就需要冲减掉，所以只需将没有对外出售的存货内部交易形成的利润部分冲回去即可。

因此，两步法适用于内部交易全部对外出售、内部交易全部未对外出售、内部交易部分对外出售三种情况。

讲了两步法，再给大家举一个例子来告诉大家如何跳出会计账目本身抵消的思维，如何从宏观逻辑上判断抵消分录如何编制，就非常简单了。这是我在企业讲解如何编制合并报表时，课上企业财务人员提出的一个问题：

子公司购买原材料加工成料件再卖给母公司，比如原材料成本50元、加工费30元，内部交易价格为100元，母公司再进行加工后才对外出售，比如母公司加工费20元，对外出售价格为150元。如何编制抵消分录？用两步法可以吗？可以！

第一种情况，全部对外出售：

第一步，

借：营业收入100

贷：营业成本100

第二步，无。

为什么是这样呢？跳出会计的逻辑、跳出会计的逻辑、跳出会计的逻辑，然后用数学逻辑思考，内部交易时产生的“营业收入100”、“营业成本80”，对外出售产生的“营业收入150”、“营业成本120”，那么，真实的“营业收入”和“营业成本”各是多少呢？“营业收入”是150，“营业成本”是50+30+20=100，再与上述账目进行对比，内部交易“营业成本”加上对外出售“营业成本”=80+120=200，比真实的高了100，所以抵消100的营业成本。如果按照会计的逻辑考虑，这里对外销售结转的“营业成本”是120，为什么不抵消120呢？因为母公司产生了20加工费，本身对内对外都是真实的成本，当然不能抵消了。合并抵消分录抵消的是非真实的营业成本，保留真实的营业成本，内部交易后在没有继续加工的情况下对外出售，对外出售结转的“营业成本”就是内部交易的“营业收入”，所以需要全部抵消，而在有加工的情况下，加工成本本身就是真实的成本，无需抵消。

第二种情况，对外出售一半：

第一步，

借：营业收入100

贷：营业成本100

第二步，

借：营业成本10

贷：存货10

剩下一半的存货，账上的价值应该是（100+20）/2=60，真实成本为（50+30+20）/2=50，因此要将存货虚高的价值10冲减，两步合在一起抵消的营业成本就是90，对吗？内部交易产生的“营业成本80”，对外出售产生的“营业成本60”，二者相加等于140，真实的营业成本是多少呢？那就是50，冲减90正好得到50。

第三种情况，全部未对外出售：

第一步，

借：营业收入100

贷：营业成本100

第二步，

借：营业成本20

贷：存货20

同理，不再详细解释。

提醒大家，内部交易的抵消分录任何情况下内部交易产生的“营业收入”都不是真实的，需要全部被抵消。其他的抵消多少，用数学逻辑去思考，跳出会计思维，就非常清晰了！

作者：题名

写于20200703

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